A continuación destacamos y comentamos algunos fallos de casos ventilados en los tribunales de justicia de nuestro país, de los cuales destacamos situaciones que nos parecen interesante de tener presentes
PRIMER CASO: Fallo de la I. Corte Suprema en donde rechaza el recurso de casación que un contribuyente presentó en contra de la liquidación efectuada por el SII que rechazaba como gasto el pago de una indemnización de perjuicio
Fallo Corte Suprema
Recurso de Casación en el Fondo, interpuesto por el contribuyente en contra de la sentencia, dictada por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago.
En estos autos Rol Nº 32.880-2016, el Supremo Tribunal de este país rechazó el recurso de casación en el fondo deducido por la contribuyente.
Por el recurso se denuncia una infracción a lo dispuesto en el artículo 31, incisos 1º y 3° N°3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta al aplicar erróneamente el concepto de gasto aceptado por el pago de una indemnización que el contribuyente debió pagar para mitigar un perjuicio generado. De acuerdo a la norma citada, es posible destacar que la renta líquida se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio, es decir, el contribuyente debe verse obligado a incurrir en el gasto, de modo tal que, de no haber realizado a la erogación, la renta no se habría generado. Estamos frente al típico cuestionamiento que el organismo fiscalizador hace cuando no vislumbra que el gasto genera renta afecta e impele al contribuyente a demostrar esa relación lineal. Al observar el fallo con detenimiento, se destaca:
- En el contexto, el gasto por el pago de una indemnización de perjuicios por la celebración de un contrato establecido en un procedimiento arbitral, no resulta necesario para generar la renta del contribuyente puesto que la mencionada indemnización solo obedece a una sanción civil por incumplimiento contractual.
- Conforme al artículo 31 N° 3 para determinar la renta líquida imponible sólo pueden deducirse las pérdidas sufridas por el negocio (el resultado negativo del ejercicio contable) y las originadas en delitos contra la propiedad, sin que el pago de una indemnización de perjuicio pueda encuadrarse en ninguna de esas dos categorías.
- El contribuyente se acogió de buena fe a la interpretación contenida en el Ordinario N° 1695, de 24 de septiembre de 2010, pero debido a la falta de acreditación se desprende que extrapoló una circunstancia de hecho totalmente distinta (tratamiento de las boletas de garantías) a los hechos establecidos en el proceso.
Por dichas consideraciones, la Corte Suprema rechaza el recurso de casación e indica que no considera el pago de una indemnización de perjuicios por la celebración de un contrato como gasto necesario para producir la renta.
Sin perjuicio de este fallo y de valorar el razonamiento del alto tribunal, debemos ponderar el alcance de su resolución, pues se establece que “no se acreditó” suficientemente la relación lineal que antes de indicó, pues si un fallo arbitral obliga al contribuyente a realizar algo, y ese algo está directamente relacionado con el tipo de operaciones afectas que realiza, es de evidente conclusión que de haber faltado, obviamente no dolosamente, a realizar una prestación aceptable para un cliente, se incurre en un gasto que si bien no generó renta, está dentro del concierto de las actividades que el contribuyente efectúa y si redundó en una situación negativa, es una pérdida que tiene connotación tributaria aceptada. Este criterio, que no fue el considerado por los magistrados ni ventilado por el contribuyente, sí está en el proyecto de modernización tributaria que está en tramitación legislativa en el Congreso y, tal vez, amerite que este tipo de fallos terminen por determinar lo contrario a lo concluido en estos autos Rol Nº 32.880-2016.
SEGUNDO CASO
El alto tribuyan acoge el recurso presentado por el contribuyente en contra de la liquidación que realizó el Servicio de Impuestos Internos que no aceptó como gasto las compensaciones en dinero que fue menester pagar a usuarios producto del servicio de suministro eléctrico.
Fallo Corte Suprema: Recurso de Casación en el Fondo, interpuesto por el contribuyente en contra de la sentencia, dictada por la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago.
En estos autos Rol N° 19.825-2016, el supremo tribunal de este país acogió el recurso de casación en el fondo deducido por la contribuyente.
Por el recurso se denuncia, una infracción a lo dispuesto en el artículo 31, incisos 1º y 3° N°3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta al aplicar erróneamente el concepto de gasto aceptado. De acuerdo a la norma citada, es posible destacar que la renta líquida se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio, es decir, el contribuyente debe verse obligado a incurrir en el gasto, de modo tal que, de no haber realizado tal erogación, la renta no se habría generado. Del fallo se destaca:
- El error que se ha cometido reside en la identificación que realizan los jueces en base a la obligatoriedad del desembolso declarado, que en este caso corresponde a compensaciones que el contribuyente ha debido efectuar a los usuarios (sus clientes), por las suspensiones o interrupciones de suministro de energía.
- Al comienzo, los jueces observaron que dichas compensaciones tienen un carácter obligatorio, pero no determinaba su necesidad como gasto para producir la Al investigar los documentos y transacciones realizadas por el contribuyente fue posible observar que se realizó una correcta reorganización empresarial (por la fusión) y que la pérdida que dicha operación causó fue adecuadamente respaldada.
- Las compensaciones pagadas por la empresa no tienen el carácter de multas, de manera que considerando la naturaleza del giro del negocio, su carácter obligatorio y su origen, tienen el carácter de responsabilidad objetiva, por lo que se concluye que quedan dentro del concepto de gasto necesario
- Se concluye, que su monto es necesario para producir la renta, ya que la suma pagada ha sido a título de interrupción no autorizada del suministro eléctrico no imputable a la contribuyente o, mejor dicho, atribuible a terceros o a hechos de la naturaleza, no observando solamente la efectividad de los pagos como anteriormente los jueces lo hicieron.
Por dichas consideraciones, la Corte Suprema acepta el recurso de casación e indica que no se habían examinado la totalidad de las exigencias previstas en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, lo que había llevado a determinar que se trata de un gasto necesario.
Podemos apreciar que el alto tribunal acepta compensaciones que emanan de una situación no judicial como ocurrió en el Primer Caso en donde un juez arbitral ordenaba el pago como un castigo. En este Segundo Caso se acepta el pago de la compensación que emana, al parecer, de la propia voluntad del contribuyente para tranquilizar a sus clientes, no siendo estas erogaciones producto de un castigo judicial que pudiera emanar de una transgresión a alguna norma jurídica.
Esto es interesante porque, al parecer, el criterio rector para rechazar un pago por una prestación mal dada es el imperativo judicial. Este origen convierte la erogación en un gasto rechazado, en cambio sí emana de la de la propia voluntad y reconocimiento de un yerro cometido, “puede” ser aceptado.
TERCER CASO
Se rechaza el recurso presentado por el contribuyente en contra de la liquidación del SII que no aceptó como gasto la multa que tuvo que pagar un contribuyente por incumplimientos en las bases de una concesión de obras públicas
Fallo de la Corte Suprema: Recurso de Casación en el Fondo, interpuesto por el contribuyente en contra de la sentencia de la Corte de Apelaciones de la ciudad Punta Arenas, que confirma la sentencia de primera instancia dictada por el Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Magallanes y la Antártica Chilena
En estos autos Rol Nº 97.771-2016, el supremo tribunal de este país, rechazó el recurso de casación en el fondo deducido por la contribuyente.
Por el recurso se denuncia, una infracción al inciso 2° del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta en relación con los artículos 19 y 20 del Código Civil, fundado en la aplicación del impuesto a multas a favor del Fisco. Al observar el fallo con detenimiento, se destaca:
- La sentencia de primera instancia señala; “ … el término “multas” que emplea el legislador en el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, no lo hace en una significación estricta (…) “… el legislador empleó el término “multas” de una manera más omnicomprensiva en la excepción (sic) del artículo ” Junto a lo anterior aclara que la aplicación del artículo 21 tiene como finalidad sancionar las conductas elusivas.
- Se exige para librarse del impuesto del artículo 21 en cuestión, que la multa no tenga como fundamento mediato el incumplimiento de un contrato de concesión de obra pública, por cuanto ,en este caso, el órgano del Estado, que actúa como contraparte en el mismo, no concurre al acuerdo de voluntades en su rol de autoridad pública y, en consecuencia, la multa que emana del contrato no deriva del ius puniendi[1] del que se encuentra dotada la referida autoridad y, por ende, no corresponde aplicar la exención.
- Se concluye, que el pago de multas a favor del Fisco por incumplimientos en la ejecución de un contrato de concesión de obra pública se encuentra expresamente exceptuado del impuesto único establecido en el artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, toda vez que si bien es cierto las multas se originan en un contrato en que está involucrado el Ministerio de Obras Públicas como contraparte, dicha institución, según se indicó precedentemente, actúa en su carácter de autoridad pública en aras de satisfacer necesidades colectivas, por lo tanto, no se trata de un mero acto entre particulares, en consecuencia, las multas establecidas en virtud del referido instrumento -para el evento de incumplimientos- resultan alcanzadas por la exención, tal como lo establecieron los jueces de la
Por dichas consideraciones, la Corte Suprema rechaza el recurso de casación e indica que no considera el pago dicha multa dentro del Artículo 21 de la LIR.
Nuevamente aparece el tema del pago de una multa o de una infracción producto del incumplimiento de un servicio o de una obligación, pero en este caso se trata de una falta que castiga la autoridad que otorgó una concesión.
El contribuyente quería sortear el concepto de “multa” que está en el artículo 21 de la ley del ramo, pero el alto tribunal realizó una interpretación, a nuestro juicio, bastante innovadora al referirse al alcance el cual fue muy amplio y terminó por no aceptar el argumento del contribuyente.
Este tercer caso aporta otro elemento interesante señalando la tributación de las multas señaladas en el artículo 21 y dando su tratamiento, alejándose un tanto de la connotación que se había fijado en el análisis el artículo 31, dado que el legislador dio una connotación particular a este término en el ya mencionado artículo 21.
[1] Es una expresión latina utilizada para referirse a la facultad sancionadora del Estado. Se traduce literalmente como derecho a sancionar.
